Die Erbschaftssteuerreform ist nun endgültig beschlossen und ist seit 1.1.2009 in Kraft getreten. Bei Erbfällen zwischen dem 31.12.2006 und dem 01.01.2009 haben die Erben jedoch die Möglichkeit, für das neue Recht zu optieren (Günstigkeitsklausel). Dies gilt allerdings nur für Erwerbe von Todes wegen, nicht aber für Zuwendungen unter Lebenden (Übergaben usw.). Ab 01.01.2009 werden in allen Fällen die neuen Vorschriften angewandt.
Der Inhalt der Neuregelung

Nachfolgend sind die steuerklassenbezogenen Regelungen in der nunmehr geplanten Fassung zusammengestellt:

Steuerklasse I: Ehegatte,(Stief)Kinder, bei Tod: (Stief)Enkel usw. Eltern, bei Tod: Großeltern

Steuerklasse II: Geschwister, Neffen/Nich­ten,
Stiefeltern. Schwieger­kinder und -eltern, ge­schiedener Ehegatte, Partner einer eingetrage­nen Lebens­partnerschaft

Steuerklasse III: Sonstige Personen

Freibeträge in EUR

Persönlicher Freibetrag bei Erwerb von Todes wegen

500.000 : Ehegatten und Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft.

400.000 : Kinder, Stiefkinder

200.000 : Enkel bei Tod der Kinder

100.000 : Eltern bzw. Großeltern

20.000 : Geschwister, Neffen und alle anderen Personen

Steuersätze in Prozent bei Steuerklasse 1

bis 75.000 EUR 7

bis 300.000 EUR 11

bis 600.000 EUR 15

bis 6 Mio. EUR 19

bis 13 Mio. EUR 23

bis 26 Mio. EUR 27

über 26 Mio. EUR 30

Gravierende Änderungen gegenüber dem bisherigen Entwurf

Gegenüber dem bisherigen Gesetzentwurf sind folgende gravierenden Änderungen, um die bis zuletzt gerungen worden ist, hervorzuheben:

1. Sachbezogene Steuerbefreiung der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Immobilie

Neu eingeführt wird eine sachbezogene Steuerbefreiung für die vom Erblasser bei seinem Tode zu eigenen Wohnzwecken genutzte Immobilie, wenn und soweit der Ehepartner, der Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft oder (Stief-)Kinder sie von Todes wegen erwerben. In der Begründung zum Entwurf wird diese Neuregelung nicht zuletzt mit Blick auf die von verschiedenen Seiten erhobenen Vorwürfe der Verfassungswidrigkeit wie folgt begründet: «Die Regelung zur Steuerfreistellung von Wohneigentum für Ehegatten und Lebenspartner dient neben dem Schutz des gemeinsamen familiären Lebensraums dem Ziel der Lenkung in Grundvermögen schon zu Lebzeiten des Erblassers.»

Vorbild dieser Neuregelung ist einerseits der Hausratsfreibetrag in § 13 I Nr. 1 ErbStG sowie andererseits die bisher nur für Zuwendungen unter Lebenden vorgesehene Steuerbefreiung für eigengenutzte Immobilien gemäß § 13 I Nr. 4a ErbStG.

Ein Ehe- oder Lebenspartner braucht die vom Erblasser selbst bewohnte eigene Immobilie nicht versteuern, und zwar ohne Rücksicht auf deren Wert oder Größe. Dies gilt aber nur dann, wenn er die Immobilie mindestens 10 Jahre ab dem Erbfall selbst bewohnt. Die Immobilie darf in diesem Zeitraum weder vermietet bzw. verpachtet noch in irgendeiner Weise veräußert werden. Falls der Ehe- bzw. Lebenspartner innerhalb der 10-Jahresfrist stirbt oder in ein Pflegeheim («aus zwingenden Gründen») zieht, bleibt die Immobilie steuerfrei.

Nach dem vorliegenden Entwurf soll § 13 I ErbStG um folgende Vorschrift ergänzt werden, wonach steuerfrei bleibt: «der Erwerb von Todes wegen des Eigentums oder Miteigentums an einem im Inland oder in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums belegenen bebauten Grundstück im Sinne des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 des Bewertungsgesetzes durch den überlebenden Ehegatten oder den überlebenden Lebenspartner, soweit der Erblasser darin bis zum Erbfall eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat oder bei der er aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert war und die beim Erwerber unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt ist (Familienheim). Die Steuerbefreiung fällt mit Wirkung für die Vergangenheit weg, wenn der Erwerber das Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb nicht mehr selbst nutzt, es sei denn, er ist aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert.»

Auch die Kinder bzw. Stiefkinder und, wenn diese vorverstorben sind, deren Kinder (Enkel) können eine vom Erblasser bei seinem Tod selbst bewohnte Immobilie steuerfrei erben, wenn sie diese danach mindestens 10 Jahre selbst in der vorstehend beschriebenen Weise weiter bewohnen. Wie beim Erwerb durch den Ehe- oder Lebenspartner ist der Wert der Immobilie ohne Bedeutung, jedoch gilt gegenüber der Steuerbefreiung des Ehe- bzw. Lebenspartners eine wesentliche Einschränkung: die Immobilie darf nicht mehr als 200 qm Wohnfläche haben. Ist die Immobilie größer, muss jeder weitere Quadratmeter versteuert werden («soweit»). Bei einem Haus mit 300 qm Wohnfläche und einem Wert von 600.000 Euro müssen Kinder also 100 qm versteuern. Da dies ein Drittel der Gesamtfläche ist, müssen sie in diesem Beispielfall auch ein Drittel des Immobilienwerts, also 200.000 Euro, mit dem restlichen Nachlass versteuern. Bei mehreren Kindern ist dieser steuerpflichtige Mehrwert nach Erbquoten zu verteilen und anschließend ganz normal der Besteuerung zugrundezulegen. Für das Merkmal der Weiternutzung durch die Kinder reicht es nicht aus, wenn die Kinder bzw. Stiefkinder in der Immobilie nur ihren Zweitwohnsitz nehmen. Eine Veräußerung oder Vermietung/Verpachtung innerhalb der Mindesthaltefrist führt zum Verlust der Steuerfreiheit. Muss ein Erbe eine begünstigte Immobilie jedoch aufgrund eines Vermächtnisses oder einer Auflage des Erblassers auf einen Dritten übertragen, soll der Dritte, der für den Erwerb des begünstigten Vermögens anderes aus demselben Nachlass stammendes Vermögen hingibt, so gestellt werden, als habe er von Anfang an begünstigtes Vermögen erhalten.

Diese sachliche Steuerbefreiung der eigengenutzten Immobilie wird unabhängig und zusätzlich zum allgemeinen persönlichen Steuerfreibetrag von 500.000 bzw. 400.000 Euro gewährt.

2. Besteuerung von Betriebsvermögen

Die im bisherigen Gesetzentwurf vorgesehene Unterschiedung zwischen begünstigtem und nicht begünstigtem Betriebsvermögen wird ebenso beibehalten wie die Bewertungsvorschriften (siehe dazu ausführlich FD-ErbR 2008, 252586).

Bei der Besteuerung ist zunächst für alle Betriebe ein Steuerfreibetrag von 150.000 Euro geplant (§ 13a II ErbStG n.F.).

Zudem haben Erben von Unternehmen künftig ein Wahlrecht zwischen folgenden Alternativen der Besteuerung, wobei die nachträgliche Änderung ausgeschlossen ist.

Die erste Alternative (7-Jahres-Option) sieht vor, dass Erben, die den Betrieb 7 Jahre lang weiterführen, einen Verschonungsabschlag von 85 Prozent erhalten, so dass dann nur 15 Prozent des Unternehmenswertes besteuert werden. Allerdings ist dieser Abschlag an drei Bedingungen geknüpft:

1. Der Erbe muss den Betrieb mindestens sieben Jahre ab dem Erbfall weiterführen.

2. Bei Ablauf dieser Frist muss die Summe der in diesem Zeitraum vom Betrieb tatsächlich gezahlten jährlichen Lohnsumme mindestens dem 6,5-fachen der im Jahresdurchschnitt der vergangenen fünf Jahre vor Eintritt des Erbfalls gezahlten Lohnsumme betragen. Auch Lohn- und Gehaltssteigerungen werden berücksichtigt. Der Erwerber ist verpflichtet, dem für die Erbschaftsteuer zuständigen Finanzamt innerhalb einer Frist von sechs Monaten nach Ablauf der Lohnsummenfrist das Unterschreiten der Lohnsummengrenze anzuzeigen. Die ursprüngliche Lohnsumme vor dem Erbfall wird nicht durch Indexierung an die Kaufkraftveränderung angepasst, was dazu führt, dass auch inflationsbedingte Summensteigerungen dem Erben zu Gute kommen. Die Unterschreitung der letzten Lohnsumme vor dem Erbfall in einem oder in mehreren Jahren ist ohne Bedeutung, wenn am Ende der Haltefrist die geforderte Mindestlohnsumme erreicht wird. Diese Lohnsummenregelung gilt jedoch nur für Betriebe mit mehr als zehn Beschäftigten. § 13a Abs. 1 ErbStG soll nach dem vorliegenden Entwurf wie folgt lauten: «Der Wert von Betriebsvermögen, land- und forstwirtschaftlichem Vermögen und Anteilen an Kapitalgesellschaften im Sinne des § 13b Abs. 4 bleibt insgesamt außer Ansatz (Verschonungsabschlag). Voraussetzung ist, dass die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen (Absatz 4) des Betriebs, bei Beteiligungen an einer Personengesellschaft oder Anteilen an einer Kapitalgesellschaft des Betriebs der jeweiligen Gesellschaft, innerhalb von sieben Jahren nach dem Erwerb (Lohnsummenfrist) insgesamt 650 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet (Mindestlohnsumme). Ausgangslohnsumme ist die durchschnittliche Lohnsumme der letzten fünf vor dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer endenden Wirtschaftsjahre. Satz 2 ist nicht anzuwenden, wenn die Ausgangslohnsumme 0 Euro beträgt oder der Betrieb nicht mehr als zehn Beschäftigte hat. Unterschreitet die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen die Mindestlohnsumme, vermindert sich der nach Satz 1 zu gewährende Verschonungsabschlag mit Wirkung für die Vergangenheit in demselben prozentualen Umfang, wie die Mindestlohnsumme unterschritten wird.»

3. Das Verwaltungsvermögen, wie vermietete Grundstücke oder Gebäude (§ 13b Abs. 2 ErbStG n.F.), darf zu keinem Zeitpunkt 50 Prozent des Betriebsvermögens übersteigen, andernfalls entfällt die Steuerbefreiung vollständig.

Nach der zweiten Alternative (10-Jahres-Option) brauchen Erben, die den Betrieb 3 Jahre länger, nämlich 10 Jahre weiterführen, überhaupt keine Erbschaftsteuer zu bezahlen, wenn sie folgende 3 Bedingungen einhalten:

1. Der Betrieb muss 10 Jahre lang ab dem Erbfall weitergeführt werden.

2. Bei Ablauf dieser Frist muss die Summe der in diesem Zeitraum vom Betrieb tatsächlich gezahlten jährlichen Loh nsumme mindestens dem 10-fachen der im Jahresdurchschnitt der vergangenen fünf Jahre vor Eintritt des Erbfalls gezahlten Lohnsumme betragen. Auch Lohn- und Gehaltssteigerungen werden berücksichtigt. Die ursprüngliche Lohnsumme vor dem Erbfall wird nicht durch Indexierung an die Kaufkraftveränderung angepasst, was dazu führt, dass auch inflationsbedingte Summensteigerungen dem Erben zu Gute kommen. Die Unterschreitung der letzten Lohnsumme vor dem Erbfall in einem oder in mehreren Jahren ist ohne Bedeutung, wenn am Ende der Haltefrist die geforderte Mindestlohnsumme erreicht wird. Diese Lohnsummenregelung gilt jedoch nur für Betriebe mit mehr als zehn Beschäftigten.

3. Das Verwaltungsvermögen, wie vermietete Grundstücke oder Gebäude, (§ 13b Abs. 2 ErbStG n.F.) darf zu keinem Zeitpunkt 10 Prozent des Betriebsvermögens übersteigen, andernfalls entfällt die Steuerbefreiung vollständig.

In beiden Fällen gibt es keine «Fallbeilregelung», sondern die Steuer ist zeitanteilig zu entrichten. Bei Verkauf oder Aufgabe des Betriebes vor Ablauf der verbindlich vom Erben gewählten Frist verringert sich die Erbschaftsteuer je vollem Jahr der Betriebsfortführung seit dem Erbfall um 1/7 bei der 7-Jahres-Option bzw. 1/10 bei der 10-Jahres-Option. Die zweite und dritte Bedingung muss aber zur Zeit des Verkaufs bzw. der Aufgabe erfüllt sein. Der Faktor der Lohnsumme von 6,5 bzw. 10 ist dabei durch die Zahl der gewählten Haltefrist zu teilen, um zum anteiligen Lohnsummen-Faktor zu kommen. Bei der 7-Jahres-Option muss daher je Jahr mindestens 92,28 Prozent der Jahres-Lohnsumme vor dem Erbfall gezahlt worden sein. Bei der 10-Jahres-Option müssen es dagegen 100 Prozent je Jahr der tatsächlichen Haltedauer erreicht sein. Bei einer Haltedauer von beispielsweise 2 Jahren muss die Lohnsumme bei der 7-Jahres-Option mindestens den Faktor 1,8456 und bei der 10-Jahres-Option den Faktor 2 erreichen oder sogar überschreiten.

Der Zentralverband des Deutschen Handwerks (ZDH) hat einen Erbschaftsteuerrechner entwickelt, der das alte und das neue Recht miteinander vergleicht.

Bei kleineren Unternehmen erweist sich das neue Recht deutlich günstiger als das bisherige Rechts. Beispielsweise sind bei einem steuerrelevanten Jahresgewinn von 1,5 Millionen Euro statt 577.182 nur noch 11.957 Euro Erbschaftsteuer fällig. Lob kommt deshalb vom Generalsekretär des ZDH, Hanns-Eberhard Schleyer: «Wir haben das politische Ziel, mittelständische Betriebe weitestgehend zu verschonen, immer unterstützt. Dieses Ziel wurde weitestgehend erreicht.»

Weil aber der Vergleich zwischen altem und neuem Recht für größere Betriebe ungünstiger ausfallen kann, haben mehr als 170 Familienunternehmen - darunter die Firmen bzw. Unternehmer Fischer Dübel, Bitburger, Freudenberg, Conrad, Ernst Klett, Kirchhoff Automotive, Knauf, Niederegger, Harald Quandt, Metzler und Sixt - in einem Schreiben an die Bundestagsabgeordneten eine «sorgfältige Beratung» und Nachbesserungen gefordert. Gerade die aktuelle Finanzkrise zeige, wie unerfüllbar die Auflagen seien, deren Einhaltung den Unternehmen über sieben oder gar zehn Jahre gewährleistet werden müsse, um in den Genuss der Steuerentlastung zu kommen. Zugleich werben die Unternehmen dafür, «die Erbschaftssteuer durch eine andere Steuer zu ersetzen».